[IFRS Issue Paper 13] KIFRS 1012, 결손기업의 이연법인세 관련 주요 이슈

목 차
일반적인 인식 원칙: 미래 과세소득의 발생 가능성
이연법인세 자산은 차감할 일시적 차이, 미사용 세무상 결손금 및 미사용 세액공제를 활용할 수 있는 과세소득이 발생할 가능성이 높은 경우에만 인식된다. 여기서 높은 가능성은 50%를 초과하는 가능성, 즉 실현 가능성이 더 높은 수준을 의미한다. 이 원칙은 이연법인세 자산이 미래에 실제 세금 혜택으로 이어질 것이라는 합리적인 확신이 있을 때만 재무제표에 반영되어야 한다는 보수주의적 접근을 반영한다.
차감할 일시적 차이에 대한 이연법인세 자산
차감할 일시적 차이에 대한 이연법인세 자산은 해당 차이를 활용할 수 있는 과세소득이 발생할 가능성이 높은 범위 내에서 인식된다. 이는 이연법인세 자산의 회수 가능성에 대한 평가가 필수적임을 의미한다. 특히, 기업이 결손 상태에 있거나 미래 회계이익(세무조정 전 과세소득)이 0으로 예상되는 경우에도 이연법인세 자산의 인식 가능성은 존재한다. IAS 12 및 IFRS 해석위원회(IFRIC)의 논의에 따르면, 적절한 기간에 소멸될 충분한 가산할 일시적 차이가 있다면, 이는 차감할 일시적 차이 및 미사용 세무상 결손금을 활용할 수 있는 과세소득의 원천으로 간주될 수 있다. 이 경우, 가산할 일시적 차이의 소멸은 과세소득을 발생시키므로, 기업이 전반적으로 미래에 추가적인 세무상 손실을 예상하더라도, 해당 가산할 일시적 차이에 상응하는 이연법인세 자산의 인식은 정당화된다. IFRIC은 이러한 상황에서 미래 세무상 손실은 고려되지 않는다고 명확히 했다. 이는 기업의 전반적인 수익성 전망과 별개로, 특정 일시적 차이의 소멸이 세무상 이익을 창출하는 효과를 인정하는 것이다. 일부 거래에서는 자산과 부채의 최초 인식 시점에 동일한 가산할 일시적 차이와 차감할 일시적 차이가 동시에 발생할 수 있다. 예를 들어, 리스 회계처리에서 사용권 자산과 리스 부채의 최초 인식 시점이 이에 해당한다. 과거에는 이러한 경우 이연법인세 인식이 명확하지 않았으나, IAS 12의 개정(2023년 1월 1일 이후 시작되는 연차 보고 기간부터 적용)을 통해 이러한 거래에서 발생하는 동일한 가산할 일시적 차이와 차감할 일시적 차이에 대해서는 최초 인식 예외를 적용하지 않고 관련 이연법인세 자산과 부채를 인식하도록 요구하고 있다. 이연법인세 자산의 인식은 여전히 회수 가능성 기준을 충족해야 한다.
미사용 세무상 결손금 및 세액공제에 대한 이연법인세 자산
미사용 세무상 결손금 및 세액공제에 대한 이연법인세 자산 역시 미래 과세소득이 발생할 가능성이 높은 범위 내에서만 인식된다. 이연법인세 자산의 회수 가능성을 평가할 때, 기업은 다음 기준들을 고려해야 한다. 동일한 과세 당국 및 동일한 과세 기업과 관련된 충분한 가산할 일시적 차이가 존재하는지 여부: 이러한 차이들은 미사용 세무상 결손금 또는 세액공제가 소멸되기 전에 과세 대상 금액을 발생시켜 활용될 수 있다. • 미사용 세무상 결손금 또는 세액공제가 소멸되기 전에 기업이 과세소득을 얻을 가능성이 높은지 여부: 이는 미래 사업 계획, 과거 실적, 산업 전망 등을 종합적으로 고려하여 판단된다. • 세무 계획 기회의 존재 여부: 과세소득을 창출하거나 증가시킬 수 있는 세무 계획 기회가 고려 기업이 미래에 추가적인 세무상 손실을 예상하더라도, 적절한 유형의 기존 가산할 일시적 차이가 적절한 기간에 소멸될 것으로 예상된다면, 해당 가산할 일시적 차이의 범위 내에서 미사용 세무상 결손금에 대한 이연법인세 자산이 인식될 수 있다. 이 경우, 미래 세무상 손실은 고려되지 않는다. 이는 이월결손금의 활용이 기업의 전반적인 미래 수익성보다는, 기존에 인식된 부채의 소멸 등으로 인해 발생하는 미래 과세소득에 의해 직접적으로 뒷받침될 수 있음을 의미한다. 만약 세법이 이월된 세무상 결손금이 매년 과세소득의 특정 비율(예: 60%)로만 회수될 수 있도록 제한하는 경우, 이연법인세 자산으로 인식될 수 있는 금액은 해당 세법이 정한 제한에 따라 제한된다. 이는 가산할 일시적 차이가 소멸될 때 활용될 수 있는 세무상 결손금의 금액이 세법에 의해 감소하기 때문이다.
누적된 결손금 및 미래 회계이익 0 추정의 영향
누적된 결손금은 일반적으로 미래 과세소득이 불충분할 수 있다는 강력한 지표로 작용한다. 그러나 이는 이연법인세 자산의 인식을 자동으로 배제하는 것은 아니다. 미래 과세소득(세무조정 전)이 0으로 추정되는 경우는 기업이 미래에 회계적으로 이익을 내지 못할 것으로 예상하는 상황을 의미하는데 이러한 상황에서도 이연법인세 자산의 인식은 다음 요소에 따라 달라진다. 가장 중요한 고려사항은 충분하고 적절한 가산할 일시적 차이의 존재 여부이다. 이러한 가산할 일시적 차이가 미래에 소멸될 때 과세소득을 발생시키므로, 이는 차감할 일시적 차이 및 미사용 세무상 결손금을 활용할 수 있는 확실한 원천이 된다. IFRIC의 해석에 따르면, 이러한 가산할 일시적 차이가 존재하는 한, 기업이 미래에 추가적인 회계상 손실을 예상하더라도, 해당 가산할 일시적 차이의 소멸로 인해 발생하는 과세소득에 상응하는 이연법인세 자산은 인식될 수 있다. 즉, 미래에 발생할 것으로 예상되는 추가적인 세무상 손실은 기존 가산할 일시적 차이의 소멸로 인한 이연법인세 자산 인식 여부 판단 시 고려되지 않는다. 만약 가산할 일시적 차이가 충분하지 않다면, 기업은 이연법인세 자산의 회수 가능성을 뒷받침할 다른 증거(예: 강력한 사업 계획, 유사한 경기 순환에서의 과거 수익성, 과세소득을 창출할 수 있는 세무 계획 기회 등)를 평가해야 한다. 이러한 추가적인 증거가 불충분하다고 판단되면, 이연법인세 자산은 인식되지 않거나 인식된 금액이 감소될 수 있다.
표1 : 결손금 발생 기업의 이연법인세 자산 인식 기준
이연법인세 자산 유형 | 인식 기준 | 고려사항 (미래 회계이익 0 추정 시 |
---|---|---|
차감할 일시적 차이 | 해당 차이를 활용한 과세소득이 발생할 ‘가능성이 높을’ 경우 | - 충분한 가산할 일시적 차이의 존재 여부: 이들의 소멸이 과세소득을 발생시킴. 이 경우 미래 세무상 손실은 고려되지 않음. - 가산할 일시적 차이가 불충분하면, 다른 과세소득 발생 증거가 필요함. |
미사용 세무상 결손금 및 세액공제 | 활용할 과세소득이 발생할 가능성이 높을 경우 | - 충분한 가산할 일시적 차이의 존재 여부: 이들의 소멸이 과세소득을 발생시킴. 이 경우 미래 세무상 손실은 고려되지 않음. - 미래에 과세소득을 얻을 가능성(결손금 소멸 기한 내), - 과세소득을 창출할 세무 계획 기회. - 세법상 이월결손금 활용 제한 고려. |
이연법인세 자산 및 부채의 측정
적용 세율
이연법인세 자산 및 부채는 자산이 실현되거나 부채가 결제될 것으로 예상되는 기간에 적용될 것으로 기대되는 세율(및 세법)을 사용하여 측정되어야 한다. 이 세율은 보고 기간 말까지 제정되었거나 실질적으로 제정된 세율 및 세법에 근거해야 한다.제정되었거나 실질적으로 제정된 세율은 법적으로 구속력이 있거나, 법적 제정이 임박하여 사실상 확정된 세율을 의미한다. 이는 미래에 예상되는 세법 변경이 이미 확정되었다면 이를 이연법인세 측정에 반영해야 함을 시사한다. 예를 들어, 미국 기업의 경우 인플레이션 감축법(IRA)에 따라 새로운 대체 최저세(Corporate AMT)가 도입되었으나, IAS 12에 따라 이연법인세는 여전히 일반 법정세율을 기준으로 측정하고, 증분 AMT 세금은 발생 시점에 회계처리한다. 이는 이연법인세 측정 시 미래의 특정 과세 제도나 세율 변경이 확정되지 않았다면 반영되지 않을 수 있음을 보여준다.
가산할 일시적 차이와 이월결손금의 상호작용
가산할 일시적 차이와 이월결손금은 이연법인세 자산 인식에 있어 중요한 상호작용을 가진다. 기업이 누적된 결손금을 보유하고 있고 미래 회계이익이 0으로 예상되는 상황에서, 이월결손금에 대한 이연법인세 자산의 인식은 주로 가산할 일시적 차이의 존재 여부에 따라 결정된다. 가산할 일시적 차이는 미래에 과세소득을 발생시키는 원천이 되므로, 이는 차감할 일시적 차이 및 미사용 세무상 결손금을 상계할 수 있는 미래 과세소득으로 기능하다. 즉, 기업이 현재 결손 상태이거나 미래에 이익을 내지 못할 것으로 예상하더라도, 자산과 부채의 장부금액과 세무기준액의 차이로 인해 발생하는 가산할 일시적 차이가 존재하고 그것이 적절한 기간에 소멸될 것으로 예상된다면, 해당 가산할 일시적 차이의 범위 내에서 이연법인세 자산(차감할 일시적 차이 및 이월결손금 관련)을 인식할 수 있다. IFRIC은 이러한 경우 미래 세무상 손실은 고려하지 않는다고 명확히 했다. 이는 이연법인세 자산의 회수 가능성 평가 시, 기업의 전반적인 재무 성과 예측보다는 특정 세무상 차이의 소멸로 인한 과세소득 발생 가능성에 더 큰 비중을 둔다는 것을 의미한다. 만약 이월결손금이 기존 가산할 일시적 차이의 금액을 초과하는 경우, 초과분에 대한 이연법인세 자산은 IAS 12 문단 29 및 36의 추가적인 요건(즉, 미래 과세소득이 발생할 가능성이 높거나 세무 계획 기회가 존재할 가능성이 높은 경우)이 충족될 때에만 인식될 수 있다.
결론 및 주요 시사점
IFRS 하에서 누적된 결손금을 보유하고 미래 과세소득(세무조정 전)이 0으로 추정되는 기업의 경우, 가산할 일시적 차이와 이월결손금에 대한 이연법인세 자산의 인식 및 측정은 다음과 같이 요약될 수 있다. ▶ 이연법인세 자산의 인식: 이연법인세 자산은 해당 차감할 일시적 차이 또는 미사용 세무상 결손금을 활용할 수 있는 미래 과세소득이 발생할 가능성이 높은 경우에만 인식된다. 기업이 현재 결손 상태이거나 미래 회계이익이 0으로 예상되는 상황에서도, 적절한 기간에 소멸될 충분한 가산할 일시적 차이가 존재한다면, 이는 이연법인세 자산의 회수를 위한 과세소득의 원천으로 간주될 수 있다. 이 경우, 미래에 발생할 것으로 예상되는 추가적인 세무상 손실은 이연법인세 자산 인식 여부 판단 시 고려되지 않는다. 이는 기업의 전반적인 수익성 전망과 별개로, 특정 세무상 차이의 소멸이 세무상 이익을 창출하는 효과를 인정하는 것이다. ▶이월결손금의 활용: 이월결손금에 대한 이연법인세 자산 인식은 우선적으로 기존 가산할 일시적 차이의 소멸로 인해 발생하는 과세소득에 의해 뒷받침된다. 만약 이월결손금이 이러한 가산할 일시적 차이를 초과하는 경우, 초과분에 대한 이연법인세 자산은 추가적인 미래 과세소득 발생 가능성 또는 세무 계획 기회에 대한 더 강력한 증거가 있을 때에만 인식될 수 있다. 세법상 이월결손금 활용에 제한(예: 특정 비율 제한)이 있다면, 이연법인세 자산 인식 금액은 해당 제한을 반영하여 조정되어야 한다. 결론적으로, 결손금 누적 및 미래 회계이익 0 추정이라는 도전적인 환경에 처한 기업이라 할지라도, IAS 12는 특정 조건 하에서 이연법인세 자산의 인식을 허용한다. 핵심은 기존 가산할 일시적 차이의 존재 여부와 그 소멸이 가져올 미래 과세소득 발생 효과를 정확히 평가하는 것이다. 이연법인세 자산의 측정은 이러한 인식 판단과 별개로, 미래에 적용될 법정 세율을 충실히 반영해야 한다.